1. Само по себе ограничение срока совершения операций с ценными бумагами, установленное Указанием Банка России от 27.11.2018 N 4979-У "О требованиях к ценным бумагам, с которыми банки с базовой лицензией вправе совершать операции и сделки при осуществлении деятельности на рынке ценных бумаг" (далее — Указание N 4979-У), не изменяет бизнес-модель управления этими ценными бумагами, определенную банком по состоянию на 01.01.2019, и, соответственно, не приводит к необходимости реклассификации ценных бумаг.

При этом по состоянию на 01.01.2019 банку следовало проанализировать имеющиеся на балансе ценные бумаги в соответствии с требованиями Положения Банка России от 02.10.2017 N 606-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций с ценными бумагами" (далее — Положение N 606-П) и с учетом разъяснений Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" (введен в действие на территории РФ в редакции 2014 г. Приказом Минфина России от 27.06.2016 N 98н) (далее — МСФО (IFRS) 9) с целью определения бизнес-модели управления указанными ценными бумагами. При этом решение этого вопроса должно было приниматься банком, как если бы он приобретал указанные бумаги 01.01.2019. Если на момент принятия решения стратегией развития было предусмотрено получение банком базовой лицензии, то бизнес-модель управления ценными бумагами следовало определять с учетом ограничений, установленных Указанием N 4979-У.

По ценным бумагам, оцениваемым по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, формируется резерв на возможные потери в соответствии с Положением Банка России от 23.10.2017 N 611-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери" (далее — Положение N 611-П). По ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прибыль или убыток и через прочий совокупный доход, рассчитывается рыночный риск в соответствии с Положением Банка России от 03.12.2015 N 511-П "О порядке расчета кредитными организациями величины рыночного риска" (далее — Положение N 511-П).

2. Решение по определению бизнес-модели управления ценными бумагами/ее изменению принимается уполномоченным органом банка в соответствии с внутренним документом банка, определяющим порядок совершения операций с финансовыми активами.

Обоснование: Банк с базовой лицензией — банк, который имеет право осуществлять банковские операции, указанные в ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее — Закон N 395-1), с учетом ограничений, установленных ст. 5.1 Закона N 395-1.

Частью 4 ст. 5.1 Закона N 395-1 предусмотрено, что банк с базовой лицензией вправе размещать привлеченные денежные средства в ценные бумаги, соответствующие требованиям, установленным ч. 5 ст. 24 настоящего Федерального закона.

В свою очередь, ч. 5 ст. 24 Закона N 395-1 установлено, что банк с базовой лицензией при осуществлении деятельности на рынке ценных бумаг (в том числе профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг) вправе совершать операции и сделки только с ценными бумагами, включенными в котировальный список первого (высшего) уровня организатора торгов, в капитале которого участвует Банк России, и иными ценными бумагами, соответствующими требованиям Банка России для совершения банком с базовой лицензией операций и сделок с ними, в случае если такие требования установлены нормативным актом Банка России. Банк с базовой лицензией должен соблюдать установленные Банком России ограничения в отношении объема операций и сделок с ценными бумагами.

Банк России, на основании ч. 5 ст. 24 Закона N 395-1, в Указании N 4979-У установил требования к ценным бумагам, с которыми банки с базовой лицензией вправе совершать операции и сделки при осуществлении деятельности на рынке ценных бумаг (в том числе профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг).

Пунктом 1 Указания N 4979-У определен переходный период, в течение которого банки с базовой лицензией могут совершать операции и сделки с ценными бумагами, которые не включены в котировальный список первого (высшего) уровня организатора торгов, в капитале которого участвует Банк России: если указанные ценные бумаги приобретены (получены) банком до получения статуса банка с базовой лицензией и находятся в его собственности, то согласно абз. 6 п. 1 Указания N 4979-У банки вправе совершать сделки и операции с этими ценными бумагами в течение года с даты получения статуса банка с базовой лицензией.

Таким образом, банк, получив статус банка с базовой лицензией, обязан приобретенные ранее и не удовлетворяющие требованиям ч. 5 ст. 24 Закона N 395-1 ценные бумаги реализовать в течение года, следующего с момента получения базовой лицензии.

С 01.01.2019 порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций с ценными бумагами основывается на принципах МСФО (IFRS) 9 и определяется Положением N 606-П, согласно п. 2.1 которого после первоначального признания ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прочий совокупный доход или по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9, за исключением случаев, установленных п. 4.1.5 МСФО (IFRS) 9, исходя из:

— бизнес-модели, используемой кредитной организацией для управления ценными бумагами;

— характеристик ценных бумаг, связанных с предусмотренными условиями выпуска ценных бумаг денежными потоками.

Ценные бумаги оцениваются кредитной организацией по амортизированной стоимости, если выполняются оба следующих условия (пп. 2.1.1 п. 2.1 Положения N 606-П):

— управление ценными бумагами осуществляется на основе бизнес-модели, целью которой является получение предусмотренных условиями выпуска ценных бумаг денежных потоков;

— условия выпуска ценных бумаг предусматривают получение в указанные даты денежных потоков, являющихся исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга.

Ценные бумаги оцениваются кредитной организацией по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, если выполняются оба следующих условия (пп. 2.1.2 п. 2.1 Положения N 606-П):

— управление ценными бумагами осуществляется на основе бизнес-модели, целью которой является как получение предусмотренных условиями выпуска ценных бумаг денежных потоков, так и продажа ценных бумаг;

— условия выпуска ценных бумаг предусматривают получение в указанные даты денежных потоков, являющихся исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга.

Ценные бумаги, которые не были классифицированы кредитной организацией в категорию ценных бумаг, оцениваемых по амортизированной стоимости, или категорию ценных бумаг, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в том числе ценные бумаги, предназначенные для торговли, оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток (пп. 2.1.3 п. 2.1 Положения N 606-П).

При этом согласно разъяснениям, изложенным в МСФО (IFRS) 9:

— используемая организацией бизнес-модель определяется на уровне, который отражает, каким образом осуществляется управление объединенными в группы финансовыми инструментами для достижения определенной цели бизнеса. Бизнес-модель, используемая организацией, не зависит от намерений руководства в отношении отдельного инструмента. Следовательно, это условие не является подходом к классификации отдельных инструментов и должно быть определено на более высоком уровне агрегирования (п. B4.1.2);

— финансовые активы, удерживаемые в рамках бизнес-модели, целью которой является удержание активов для получения предусмотренных договором денежных потоков, управляются для реализации денежных потоков путем получения предусмотренных договором платежей на протяжении срока действия инструмента. При определении того, будут ли денежные потоки реализованы путем получения предусмотренных договором денежных потоков по финансовым активам, необходимо принять во внимание частоту, объемы и сроки продаж в предыдущих периодах, причины таких продаж и ожидания в отношении будущей деятельности по продажам. Однако продажи сами по себе не определяют бизнес-модель и, соответственно, не могут рассматриваться изолированно. Вместо этого информация о прошлых продажах и ожидания в отношении будущих продаж предоставляют свидетельство того, как достигается заявленная организацией цель управления финансовыми активами и, в частности, как реализуются денежные потоки. Организация должна анализировать информацию о прошлых продажах с учетом причин таких продаж и существовавших на тот момент условий по сравнению с текущими условиями (п. B4.1.2C);

— хотя целью бизнес-модели, используемой организацией, может быть удержание финансовых активов с целью получения предусмотренных договором денежных потоков, организация не должна удерживать все эти инструменты до наступления срока погашения. Таким образом, бизнес-модель, используемая организацией, может предусматривать удержание финансовых активов для получения предусмотренных договором денежных потоков, даже когда имеют место продажи финансовых активов или ожидаются их продажи в будущем (п. B4.1.3);

— организация может удерживать финансовые активы в рамках бизнес-модели, цель которой достигается как путем получения предусмотренных договором денежных потоков, так и путем продажи финансовых активов. Такой тип бизнес-модели означает, что ключевой управленческий персонал организации принял решение, что получение предусмотренных договором денежных потоков и продажа финансовых активов являются неотъемлемыми условиями достижения цели бизнес-модели. По сравнению с бизнес-моделью, целью которой является удержание финансовых активов для получения предусмотренных договором денежных потоков, данная бизнес-модель, как правило, будет подразумевать более частые и большие по объемам продажи. Это происходит из-за того, что продажа финансовых активов является неотъемлемым условием достижения цели бизнес-модели, а не побочной операцией (п. п. B4.1.4A, В4.1.4B);

— одной из бизнес-моделей, которая приводит к оценке по справедливой стоимости через прибыль или убыток, является бизнес-модель, в рамках которой организация управляет финансовыми активами с целью реализации денежных потоков посредством продажи активов. В этом случае следствием цели организации, как правило, будут активные покупки и продажи. Даже если организация будет получать предусмотренные договором денежные потоки, пока будет удерживать соответствующие финансовые активы, цель такой бизнес-модели не достигается путем как получения предусмотренных договором денежных потоков, так и продажи финансовых активов. Это происходит из-за того, что получение предусмотренных договором денежных потоков является не неотъемлемым условием достижения цели бизнес-модели, а побочной операцией (п. B4.1.5).

В соответствии с п. 2.2 Положения N 606-П при изменении бизнес-модели, используемой для управления ценными бумагами, кредитная организация должна реклассифицировать ценные бумаги из категории оцениваемых по амортизированной стоимости в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход или в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в категорию оцениваемых по амортизированной стоимости или в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток в категорию оцениваемых по амортизированной стоимости или в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с гл. 5, 6 и 7 настоящего Положения.

Согласно п. 4.4.1 МСФО (IFRS) 9 исключительно в случаях изменения бизнес-модели, используемой для управления финансовыми активами, организация должна реклассифицировать все затрагиваемые финансовые активы. В п. п. 5.6.1 — 5.6.7, B4.4.1 — B4.4.3 и B5.6.1 — B5.6.2 МСФО (IFRS) 9 даны дополнительные указания по реклассификации финансовых активов:

— изменения бизнес-модели должны определяться высшим руководством организации в результате внешних или внутренних изменений и должны быть значительными для деятельности организации и очевидными для внешних сторон. Соответственно, изменение в бизнес-модели организации произойдет тогда и только тогда, когда организация начнет или прекратит осуществлять значительную деятельность; например, если организация приобрела, произвела выбытие или прекратила деятельность направления бизнеса (п. B4.4.1);

— следующие ситуации не представляют собой изменения в бизнес-модели (п. B4.4.3):

(a) изменение намерений в отношении определенных финансовых активов (даже в обстоятельствах значительных изменений рыночных условий);

(b) временное исчезновение определенного рынка для финансовых активов;

(c) передача финансовых активов между подразделениями организации, использующими различные бизнес-модели.

В соответствии с п. 5.5.1 МСФО (IFRS) 9 организация должна признать оценочный резерв под ожидаемые кредитные убытки по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости через прочий совокупный доход. Аналогичные нормы содержатся в п. п. 5.5, 6.6 Положения N 606-П.

Порядок формирования кредитными организациями резервов на возможные потери (далее — резерв) устанавливается Положением N 611-П, согласно п. 2.1 которого элементами расчетной базы резерва являются вложения в ценные бумаги, отраженные на балансовых счетах по учету ценных бумаг, предусмотренных разд. 5 "Операции с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами" гл. А "Балансовые счета" Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядок его применения (Приложение к Положению Банка России от 27.02.2017 N 579-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения"). При этом в соответствии с п. 1.1 Положения N 611-П требования настоящего Положения не распространяются на активы, отражаемые в бухгалтерском учете по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Методика расчета кредитными организациями рыночного риска устанавливается Положением N 511-П, согласно п. 1.1 которого настоящее Положение распространяется на ценные бумаги (долговые, долевые), имеющие справедливую стоимость и классифицированные в соответствии с Положением N 606-П как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток и приобретенные с целью продажи в краткосрочной перспективе, определяемой в соответствии с внутренними документами кредитной организации, или как оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход при наличии намерения о реализации в краткосрочной перспективе, отраженного во внутренних документах кредитной организации.

Таким образом, нормативными документами Банка России предусмотрено:

— создание резерва в соответствии с Положением N 611-П, оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки по ценным бумагам, оцениваемым кредитной организацией по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости через прочий совокупный доход;

— расчет рыночного риска в соответствии с Положением N 511-П по ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прибыль или убыток и через прочий совокупный доход.

Как следует из текста вопроса, при первоначальном приобретении банком ценных бумаг, не включенных в котировальный список первого (высшего) уровня организатора торгов, в капитале которого участвует Банк России (далее — ценные бумаги), уполномоченным органом банка в соответствии с утвержденными внутренними документами (коллегиальным исполнительным органом банка) по каждому выпуску ценной бумаги определялась цель приобретения: удерживаемые до погашения или предназначенные для продажи в долгосрочной перспективе.

В соответствии с Информационным письмом от 23.04.2018 N ИН-18-18/21 "О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу с 1 января 2019 года нормативных актов Банка России по бухгалтерскому учету", содержащим рекомендации Банка России, касающиеся действий кредитных организаций в первый рабочий день 2019 г., кредитным организациям следует:

— провести оценку операций с ценными бумагами, числящимися в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2019 г., в соответствии с требованиями Положения N 606-П (п. 5);

— бухгалтерский учет реклассификации ценных бумаг осуществлять в соответствии с пп. 5.3 п. 5 указанного Письма.

Согласно п. 7.2.3 МСФО (IFRS) 9 по состоянию на дату первоначального применения организация должна оценить, отвечает ли финансовый актив условию, изложенному в п. 4.1.2(a) или п. 4.1.2A(a), исходя из фактов и обстоятельств, существующих на эту дату. Определенная в результате оценки классификация подлежит ретроспективному применению независимо от того, какая бизнес-модель применялась организацией в прошлых отчетных периодах. Как поясняется в п. B7.2.1 МСФО (IFRS) 9, на дату первоначального применения настоящего стандарта организация должна определить, отвечают ли финансовые активы определению предназначенных для торговли, как она решала бы этот вопрос, если бы приобрела эти активы на дату первоначального применения.

Таким образом, по состоянию на 01.01.2019 банку следовало проанализировать имеющиеся на балансе ценные бумаги в соответствии с требованиями Положения N 606-П и с учетом разъяснений МСФО (IFRS) 9 с целью определения бизнес-модели управления этими ценными бумагами. При этом решение этого вопроса должно было приниматься банком, как если бы он приобретал указанные бумаги 01.01.2019 с учетом ограничений, наложенных Указанием N 4979-У (полагаем, что по состоянию на 01.01.2019 стратегией развития банка было предусмотрено получение базовой лицензии). Данное решение должно было быть принято уполномоченным органом (коллегиальным исполнительным органом) банка в порядке, утвержденном внутренним нормативным документом банка для определения бизнес-моделей приобретаемых активов.

Из разъяснений, содержащихся в МСФО (IFRS) 9 и касающихся классификации ценных бумаг исходя из предполагаемой бизнес-модели их управления, следует, что:

— если банк предполагал удержание ценных бумаг только для получения предусмотренных договором денежных потоков, даже при условии ожидаемой их продажи в будущем в связи с установленным Указанием N 4979-У предельным сроком совершения операций с ценными бумагами, то ценные бумаги, по нашему мнению, подлежат оценке по амортизированной стоимости;

— если банк предполагал удержание ценных бумаг как для получения предусмотренных договором денежных потоков, так и для сделок продажи (причем сделок продажи с целью получения дохода в рамках бизнес-модели, а не в целях исполнения требований Указания N 4979-У), то ценные бумаги подлежат оценке по справедливой стоимости через прочий совокупный доход;

— если банк предполагал удержание ценных бумаг для совершения сделок покупки/продажи этих ценных бумаг, то ценные бумаги подлежат оценке по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Если же по состоянию на 01.01.2019 стратегия развития банка не предусматривала получение банком базовой лицензии в краткосрочной перспективе и при оценке бизнес-модели управления ценными бумагами, производимой в соответствии с требованиями Положения N 606-П, банк не учитывал требования Указания N 4979-У в части ограничения предельного срока возможных операций с ценными бумагами, то полагаем, что на дату получения базовой лицензии производить реклассификацию ценных бумаг в связи с получением базовой лицензии не следовало, поскольку бизнес-модель, определенная банком по состоянию на 01.01.2019, не изменилась (п. п. B4.1.2, B4.4.3 МСФО (IFRS) 9): изменение намерений в отношении определенных финансовых активов (определенных видов ценных бумаг) не представляет собой изменение бизнес-модели банка в отношении агрегированного финансового актива, банк не прекращает деятельности с ценными бумагами, а прекращает операции только с определенным видом ценных бумаг.

На основании изложенного возможно прийти к выводу, что в соответствии с принципами МСФО (IFRS) 9 само по себе ограничение срока совершения операций с ценными бумагами, наложенное Указанием N 4979-У, не изменяет бизнес-модель управления ценными бумагами, определенную банком по состоянию на 01.01.2019, и, соответственно, не приводит к необходимости реклассификации ценных бумаг.

По ценным бумагам, оцениваемым по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, формируется резерв на возможные потери в соответствии с Положением N 611-П. По ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прибыль или убыток и через прочий совокупный доход, рассчитывается рыночный риск в соответствии с Положением N 511-П.

Следует отметить, что указанные в тексте вопроса категории ценных бумаг "удерживаемые до погашения", "удерживаемые для продажи в долгосрочной перспективе" и "удерживаемые для продажи в краткосрочной перспективе" в МСФО (IFRS) 9 и в Положении N 606-П отсутствуют.

В банке на момент получения базовой лицензии (в феврале 2019 г.) имеются в наличии ценные бумаги, находящиеся в собственности банка. Перед приобретением ценных бумаг коллегиальным исполнительным органом банка по каждому выпуску ценной бумаги определялась цель приобретения: удерживаемые до погашения или предназначенные для продажи в долгосрочной перспективе. В соответствии с Указанием Банка России от 27.11.2018 N 4979-У "О требованиях к ценным бумагам, с которыми банки с базовой лицензией вправе совершать операции и сделки при осуществлении деятельности на рынке ценных бумаг" банк с базовой лицензией вправе совершать операции и сделки с ценными бумагами, приобретенными (полученными) банком до получения статуса банка с базовой лицензией и находящимися в его собственности, которые не включены в котировальный список первого (высшего) уровня организатора торгов, в капитале которого участвует Банк России (в течение года с даты получения статуса банка с базовой лицензией). Ценные бумаги, входящие в портфель банка, не включены в котировальный список первого (высшего) уровня организатора торгов. 1. В связи с определением в Указании Банка России N 4979-У срока, в течение которого банк с базовой лицензией вправе осуществлять операции и сделки с ценными бумагами, должен ли банк отнести все ценные бумаги, находящиеся в его портфеле, приобретенные ранее (удерживаемые до погашения и для продажи в долгосрочной перспективе), к ценным бумагам, предназначенным для продажи в краткосрочной перспективе, и необходимо ли исключить указанные ценные бумаги из расчета кредитного риска с включением их в расчет рыночного риска в целях осуществления расчета нормативов достаточности капитала банка? 2. Должно ли быть решение коллегиального исполнительного органа банка об определении указанных ценных бумаг как предназначенных для продажи в краткосрочной перспективе, в связи с тем что при приобретении банк определял другие цели их приобретения?